Boletín semanal

Boletín nº38 07/10/2025

CONSULTAS TRIBUTARIAS

Alta en IAE y tributación por operaciones de compraventa de criptomonedas.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

El consultante ha realizado operaciones de compraventa de criptomonedas.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

Primera cuestión. Obligación de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas.

Segunda cuestión. Tributación de las operaciones realizadas.

CONTESTACION-COMPLETA:

En primer lugar, debe señalarse que la contestación de esta consulta tributaria se realiza bajo la hipótesis de que las operaciones efectuadas por el consultante se realizan al margen de una actividad económica y que los criptoactivos objeto de dichas operaciones corresponden únicamente a criptomonedas.

Primera cuestión. El Impuesto sobre Actividades Económicas (en adelante, IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (en adelante, TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto.

El artículo 78 del TRLRHL dispone en su apartado 1 lo siguiente:

“El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.

De la definición legal transcrita se desprenden, entre otras, las siguientes cuestiones:

a) Que el hecho imponible se realiza por el mero ejercicio de cualquier actividad económica, lo cual significa que basta con un solo acto de realización de una actividad económica para que se produzca el supuesto de hecho gravado por el impuesto, lo que, en definitiva, viene a excluir la habitualidad en el ejercicio de la actividad como requisito indispensable.

b) Que el hecho imponible del impuesto se realiza con independencia de que exista o no lucro en el ejercicio de la actividad, e, incluso, con independencia de que exista o no ánimo de lucro.

c) Finalmente, que el impuesto grava toda clase de actividades, con independencia de que estas se hallen o no especificadas en las correspondientes Tarifas.

Por otro lado, la delimitación de este ámbito de aplicación tan amplio del impuesto viene recogida en el artículo 79 del TRLRHL, al disponer en su apartado 1 lo siguiente:

“Se considera que una actividad se ejerce con carácter empresarial, profesional o artístico, cuando suponga la ordenación por cuenta propia de medios de producción y recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”

En consecuencia, para que una actividad sea considerada como económica y su ejercicio constitutivo del hecho imponible del tributo local en estudio, se requiere:

a) que dicha actividad se realice en territorio nacional.

b) que dicha actividad suponga ordenación de medios de producción y/o recursos humanos con un fin determinado;

c) que dicho fin sea, precisamente, la intervención en la producción o distribución de bienes y servicios;

d) que la referida ordenación se haga por cuenta propia.

Según los datos contenidos en el correspondiente escrito, el consultante efectúa operaciones de compraventa de criptomonedas exclusivamente con fondos propios y para sí mismo.

La compraventa de criptomonedas para sí mismo, bien por personas físicas, bien por personas jurídicas o entidades carentes de personalidad jurídica, no constituye actividad económica, ni empresarial ni profesional, de suerte tal que, por dichas compraventas no procede tributación alguna por el IAE.

Segunda cuestión. El Reglamento (UE) 2023/1114 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 31 de mayo de 2023, relativo a los mercados de criptoactivos y por el que se modifican los Reglamentos (UE) 1093/2010 y (UE) 1095/2010 y las Directivas 2013/36/UE y (UE) 2019/1937, define el concepto de criptoactivo en su artículo 3.1.5) como “una representación digital de un valor o de un derecho que puede transferirse y almacenarse electrónicamente, mediante la tecnología de registro distribuido o una tecnología similar”. Se trata de un concepto amplio que puede abarcar distintos tipos de activos virtuales, entre ellos, las monedas virtuales o criptomonedas.

Por su parte, el artículo 1.5 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, dispone:

“5. Se entenderá por moneda virtual aquella representación digital de valor no emitida ni garantizada por un banco central o autoridad pública, no necesariamente asociada a una moneda legalmente establecida y que no posee estatuto jurídico de moneda o dinero, pero que es aceptada como medio de cambio y puede ser transferida, almacenada o negociada electrónicamente.”.

Desde el punto de vista del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, este Centro Directivo viene considerando en diversas consultas vinculantes (V0999-18, V1149-18 y V1948-21, entre otras) a las monedas virtuales o criptomonedas como bienes inmateriales.

El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, LIRPF), dispone que:

“Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.”.

El artículo 33.1 de la LIRPF establece:

“1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.”

Dado que las compraventas de criptomonedas a cambio de euros no se realizarían por el consultante en el ámbito de una actividad económica, las ventas darán lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales, de acuerdo con el citado artículo 33.1 de la LIRPF.

El artículo 34.1.a) de la LIRPF establece, con carácter general, que el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será, en el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales, valores que, en el caso de transmisiones a título oneroso, vienen definidos en el artículo 35 de la LIRPF, que dispone:

“1. El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado.

b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

(…)

2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente.

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.”

Por otra parte, debe señalarse que las ganancias o pérdidas patrimoniales deberán calcularse de manera independiente para cada tipo de criptomoneda.

De acuerdo con lo señalado por este Centro Directivo en la consulta vinculante V0525-25 "(…) las criptomonedas de un tipo, computables por unidades o fracciones de unidades, tienen su origen en un mismo protocolo informático y todas las del mismo tipo poseen las mismas características, siendo iguales entre sí. Esta circunstancia determina que tales unidades o fracciones posean la naturaleza jurídica de bienes inmateriales fungibles, entendiendo por fungibilidad su plena intercambiabilidad: unidades de un mismo tipo de criptomoneda son sustancialmente idénticas entre sí, sin que existan diferencias objetivas que permitan individualizarlas más allá de su cuantía o código electrónico específico. Asimismo, dos unidades de una misma criptomoneda son indistinguibles en cuanto a su valor intrínseco y funcionalidad. Esta característica de fungibilidad es la que, desde un punto de vista económico y tributario, atribuye a las criptomonedas la consideración de bienes homogéneos entre sí, dentro de cada tipo o protocolo."

En el caso de intercambios de una moneda virtual por otra moneda virtual, la operación constituye una permuta, conforme al artículo 1.538 del Código Civil, que dispone:

“La permuta es un contrato por el cual cada uno de los contratantes se obliga a dar una cosa para recibir otra.”.

En consecuencia, y teniendo en cuenta el anteriormente citado artículo 33.1 de la LIRPF, el intercambio entre monedas virtuales diferentes que pueda efectuar el consultante al margen de una actividad económica dará lugar a la obtención de renta, que se calificará como ganancia o pérdida patrimonial conforme al citado artículo 33.1 de la LIRPF y cuya cuantificación deberá realizarse conforme a lo previsto en los artículos 34.1.a) y 35, ya mencionados, y en el artículo 37.1.h) de la LIRPF, que establece que cuando la alteración en el valor del patrimonio proceda:

“h) De la permuta de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:

- El valor de mercado del bien o derecho entregado.

- El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.”.

A efectos de posteriores transmisiones, el valor de adquisición de las monedas virtuales obtenidas mediante permuta será el valor que haya tenido en cuenta el contribuyente por aplicación de la regla prevista en el citado artículo 37.1.h) de la LIRPF como valor de transmisión en dicha permuta.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.