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Boletín nº15 15/04/2025

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El Supremo insiste: Hacienda no puede revisar nuevamente lo que ya ha revisado en un procedimiento anterior

Aunque no es la primera vez que el Tribunal Supremo tiene que pronunciarse sobre el alcance de la limitación que impone el artículo 140 de la Ley General Tributaria, determinados comportamientos recurrentes por parte de la Hacienda Publica obligan a que el Alto Tribunal tenga que recordar su jurisprudencia al respecto. Este es precisamente el caso al que se refiere la Sentencia 270/2025, de 12 de Marzo, de la Sección 2ª de Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo, que vamos a analizar en este comentario.

Sin entrar en profundidad en el contenido concreto que motivó la actuación de la AEAT respecto de la mercantil inspeccionada, sí tenemos que mencionar, como antecedentes necesarios para entender la resolución del Tribunal Supremo, que la sociedad contribuyente fue objeto de un procedimiento de comprobación limitada correspondiente al impuesto sobre sociedades, ejercicio 2016, cuya liquidación provisional fue objeto de revisión por una Resolución del TEAR y una Sentencia de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Superior de Justicia de Madrid.

Posteriormente, la mercantil fue objeto de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, de alcance parcial, que dieron lugar a una liquidación de la Inspección, en relación con el impuesto sobre sociedades, ejercicio 2016.

Inicialmente, la AEAT indicó que no procedía regularizar el IS de 2016 porque ya se había constatado esa liquidación favorable en el procedimiento de comprobación limitada anterior; pero después rectificó la propuesta del acta de inspección al entender que no resultaba de aplicación el límite previsto en el artículo 140.1 LGT.

La sociedad afectada recurre el acuerdo de liquidación por la dependencia Regional de Inspección de la AEAT, que practica una liquidación por el IS 2016, ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, primero, y ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Madrid, después, invocando la vulneración del artículo 140.1 LGT, porque ya existía una liquidación provisional al respecto que había puesto fin a un previo procedimiento de comprobación limitada.

Para el contribuyente, lo que no puede justificarse, bajo ningún pretexto, es que, por el hecho de que en el procedimiento de comprobación limitada la liquidación no se realizase en los términos que pretendía la inspección, se intente volver a comprobar la misma obligación tributaria, socavando la seguridad jurídica que impera en los procedimientos tributarios seguidos ante la Administración.

La Sentencia recurrida del TSJ de Madrid desestima el recurso por entender que la AEAT no ha vulnerado el art. 140.1 de la Ley General Tributaria, ya que el precepto legal no prohíbe realizar una nueva regularización cuando en un procedimiento posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en la resolución que puso fin al anterior procedimiento de comprobación limitada.

¿Y qué decide el Tribunal Supremo?

El Tribunal señala que va a pronunciarse sobre si los efectos preclusivos que impone el art. 140 LGT, en el procedimiento de comprobación limitada, se mantienen, aunque se compruebe, con ocasión de la tramitación de un procedimiento inspector posterior, que tal resultado contradice, a su vez, lo consignado en una liquidación previa que había alcanzado firmeza.

Para ello, apunta que el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2016 de la mercantil fue objeto de dos comprobaciones por parte de la Administración, en primer lugar, mediante un procedimiento de comprobación limitada, y, en segundo lugar, a través de un procedimiento inspector, habiendo tenido el mismo objeto, la comprobación de bases imponibles negativas, y el mismo ámbito temporal, el ejercicio 2016.

La resolución señala que ni la Ley ni el Reglamento General de los procedimientos de aplicación de los tributos, precisan qué se entiende por "descubrir nuevos hechos o circunstancias", ni tampoco qué ha de entenderse por "hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución", que puso final procedimiento de comprobación limitada.

Por ello, establece la sentencia:

Conforme a la STS 187/2016, de 3 de febrero, recurso 4140/2014, la resolución expresa que pone fin a un procedimiento de comprobación limitada debe reflejar:

1. la obligación tributaria o los elementos de la misma y el ámbito temporal objeto de comprobación
2. la especificación de las concretas actuaciones realizadas
3. los hechos y fundamentos de derecho que la motiven
4. la liquidación provisional o, en su caso, la manifestación de que no procede realizar regularización alguna.

Estos aspectos son los que delimitan la prohibición contenida en el artículo 140.1 de la LGT, impidiendo efectuar una nueva regularización en relación con igual obligación tributaria, o elementos de la misma, e idéntico ámbito temporal, «salvo que se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas delas realizadas y especificadas en dicha resolución».

Pero, si como ocurre en el caso analizado por la Sentencia 270/2025, de 12 de Marzo, aunque se trate de un procedimiento inspector, si la Administración se limita al examen de los datos proporcionados por los obligados tributarios y de los que se encuentran en poder de la Administración, no se realizan realmente las "actuaciones distintas" que exige la norma.

Y añade el TS que, si la administración contaba con toda la información para decidir en el primer procedimiento de comprobación limitada, no puede volver a regularizar, en un segundo procedimiento, puesto que los hechos y circunstancias no han no ha sufrido alteración alguna desde la comprobación limitada y, en consecuencia, no puede hablarse de ninguna "novedad".