Tributación en el Impuesto sobre Sociedades cantidades percibidas por contrato de exclusividad derivadas de consumos a realizar durante tres años.

DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

La consultante, la entidad X, tiene por objeto la explotación de actividades de hostelería. Tiene previsto firmar un contrato de exclusividad con una empresa distribuidora de bebidas en las condiciones que se indican a continuación.

El contrato tendrá una duración de tres años, y en virtud del mismo la entidad X se compromete a comprar y consumir en sus establecimientos exclusivamente las bebidas y marcas de la empresa distribuidora a los precios estipulados conforme a la tarifa vigente, a los que se aplicará un porcentaje de descuento por cada producto, estando los precios y los descuentos detallados en el contrato. La consultante se compromete a realizar el consumo mínimo anual de los productos de la distribuidora de cierto importe durante la vigencia del contrato.

Como contraprestación a la exclusividad, la empresa distribuidora abonará en el momento de la firma del contrato una elevada cuantía junto con el IVA. Dicha cantidad se ha determinado teniendo en cuenta la duración del contrato, el consumo previsto y el porcentaje de descuento que se aplicará a los precios.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

Tributación en el Impuesto sobre Sociedades de las cantidades percibidas en concepto de exclusividad. En particular, si deben tributar en el ejercicio de cobro, o por el contrario deben correlacionarse con el consumo de productos durante los tres años de duración del contrato.

CONTESTACION-COMPLETA:

El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) establece que “3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.

Por su parte, el artículo 11 de la LIS señala que “1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos econo´micos se imputara´n al peri´odo impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlacio´n entre unos y otros.

(…).

3. 1.º No sera´n fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pe´rdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si asi´ lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepcio´n de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada”.

En relación al tratamiento contable de estas operaciones, este Centro Directivo ha solicitado informe al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (en adelante ICAC) el cual, en su informe de 18 de febrero de 2020, ha establecido lo siguiente:

“ (…)

La operación descrita en la consulta parece identificarse con un descuento concedido por anticipado por el proveedor de bebidas al cliente, por las unidades que éste comprará durante un periodo de tiempo.

La consulta 2 del BOICAC número 53, de marzo de 2003, recoge el criterio sobre el tratamiento contable que debe darse a la cantidad entregada por un proveedor al cliente con la condición de que este se comprometa a comprar en exclusiva un volumen preestablecido de productos durante un periodo de tiempo.

En esta consulta se indicó que la operación, al consistir su fondo económico en un descuento por haber alcanzado un determinado volumen de pedidos, se trataba de un rappel cobrado por anticipado. Para su contabilización sería de aplicación el principio de devengo recogido en el Plan General Contable (PGC), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, y su imputación a resultados del ejercicio se realizaría a medida que se fueran devengando los rappels por cumplir los requisitos estipulados en el contrato, de acuerdo con el principio de correlación de ingresos y gastos, con independencia del momento en el que se produzca la corriente monetaria o financiera derivada de ellos.

Por referirse la anterior consulta al Plan General de Contabilidad de 1990, en el BOICAC nº 91, de septiembre de 2012, se publicó la consulta 5 sobre la vigencia del criterio incluido en la consulta 2 publicada en el BOICAC nº 53, a raíz de la entrada en vigor del PGC.

En esta última consulta se concluye:

“(…) este Instituto considera en vigor el criterio recogido en la consulta 2 del BOICAC nº 53 en el marco del nuevo PGC, siempre que a la vista del acuerdo suscrito con el proveedor deba concluirse que, en caso de incumplimiento, la empresa deba entregar o ceder recursos que incorporen beneficios o rendimientos económicos futuros.

Para contabilizar o reclasificar el citado importe, la empresa podrá emplear una cuenta del subgrupo 18 con adecuada denominación, que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias según se vaya devengando el rappel”.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.