Compensación de Bases Imponibles Negativas tras reestructuración Empresarial.

Dirección General de Tributos , Consulta Vinculante nº V1532-20. Fecha de Salida: 21/05/2020

Boletin nº 27 - Año 2020


DESCRIPCIÓN DE LOS HECHOS

Una de las entidades consultantes, la sociedad A, está participada en un 99,63% de su capital social por la persona física PF1. Esta entidad se dedica a la promoción y construcción inmobiliaria. En su activo figuran fundamentalmente solares, una nave industrial, locales y plazas de garaje que son el resto de promociones realizadas anteriormente. En este momento iniciará una nueva promoción.

La otra consultante, la sociedad B, está participada en un 98,91% de su capital social por la persona física PF1. Esta entidad se dedica a la ingeniería y al arrendamiento, tiene una persona contratada a jornada completa y sus activos fundamentales son activos inmobiliarios, inversiones financieras y depósitos bancarios. Esta sociedad ha declarado bases imponibles negativas en los últimos años que están pendientes de compensar.

Se está planteando la fusión de ambas entidades, mediante la absorción de la sociedad B, absorbida, por la sociedad A, absorbente.

Los motivos económicos que impulsan la realización de estas operaciones son los siguientes:

  • Como consecuencia de la fusión los activos financieros de la sociedad B estarán a disposición de la sociedad A lo que permitirá obtener financiación.
  • Después de la fusión la sociedad absorbente tendría un volumen de activos y por tanto de capital que avalarían sin ninguna duda el acceso al crédito bancario.
  • Ahorro de gastos de gestión, gastos de asesoría, gastos de prevención de riesgos laborales, gastos de tramitación de protección de datos.
  • Planificar y simplificar un futuro relevo generacional, facilitando la entrada de nuevos socios de la sociedad.

CUESTIÓN PLANTEADA: 

1. Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.

2. Si serían compensables las bases imponibles negativas tras la operación de reestructuración.

CONTESTACION-COMPLETA:

El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea.

El artículo 76.1 de la LIS establece que:

“1. Tendrán la consideración de fusión la operación por la cual:

a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.

(…).”

En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen condiciones y requisitos para la realización de una operación de fusión.

En el escrito de la consulta se manifiesta que las entidades A y B pretenden fusionarse a través de una fusión por absorción, por tanto si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, de 3 de abril, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo.

Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual:

“2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal.”

Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones.

Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial.

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza para conseguir los siguientes objetivos:

  • Como consecuencia de la fusión los activos financieros de la sociedad B estarán a disposición de la sociedad A lo que permitirá obtener financiación.
  • Después de la fusión la sociedad absorbente tendría un volumen de activos y por tanto de capital que avalarían sin ninguna duda el acceso al crédito bancario.
  • Ahorro de gastos de gestión, gastos de asesoría, gastos de prevención de riesgos laborales, gastos de tramitación de protección de datos, etc.
  • Planificar y simplificar un futuro relevo generacional, facilitando la entrada de nuevos socios de la sociedad.

El hecho de que la entidad absorbida tenga bases imponibles negativas pendientes de compensar, no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en que tras la operación de fusión se continúen realizando las actividades que venían realizando las entidades intervinientes en la fusión, redundado la operación en beneficio de dichas entidades por cuanto se refuerce y mejore la situación financiera de las actividades resultantes de la fusión y no se realice la misma en un momento temporal dentro de un plan de liquidación de alguna de las actividades desarrolladas por dichas entidades ni la operación proyectada tenga como finalidad preponderante el aprovechamiento de las bases imponibles negativas pendientes de compensar.

Por tanto, en la medida en que se den las circunstancias anteriormente mencionadas en relación a las entidades que participan en la operación de fusión, los motivos alegados podrían considerarse económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho.

En relación a la subrogación de bases imponibles negativas el artículo 84.2 de la LIS, establece:

“2. Se transmitirán a la entidad adquirente las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente, siempre que se produzca alguna de las siguientes circunstancias:

a) La extinción de la entidad transmitente.

b) La transmisión de una rama de actividad cuyos resultados hayan generado bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente. En este caso, se transmitirán las bases imponibles negativas pendientes de compensación generadas por la rama de actividad transmitida.

Cuando la entidad adquirente participe en el capital de la transmitente o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondiente a la participación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor fiscal.”

Asimismo, la letra b) del apartado 6 de la disposición transitoria decimosexta de la LIS prevé que:

“6. En el supuesto de operaciones de reestructuración acogidas al régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley:

a) (…)

b) A efectos de lo previsto en el apartado 2 del artículo 84 de esta Ley, en ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, cuando cualquiera de las referidas depreciaciones se haya producido en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013.”

En virtud de lo anterior, la sociedad A se subrogaría en el derecho de la entidad B, a compensar las bases imponibles negativas generadas en dicha sociedad, con los límites previstos en el artículo 84.2 y en la disposición transitoria decimosexta, ambos de la LIS y anteriormente reproducidos.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Comparte sólo esta página:

Síguenos