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Consecuencias
en el IVA por cese de actividad.
El cese definitivo en
el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, habiendo practicado
deducciones en el IVA por la adquisición de bienes de inversión
y de existencias tiene unas consecuencias legales trascendentales que
pretendemos poner de manifiesto en este artículo.
El cese definitivo en la actividad empresarial sin haber transferido legalmente
los bienes de inversión y las existencias determinaría un
autoconsumo sujeto y no exento en el Impuesto sobre el Valor Añadido.
AUTOCONSUMO.
Los autoconsumos de
bienes consisten en la trasferencia o transmisión de bienes sin
contraprestación. En ellos no se da el requisito de la onerosidad,
no obstante se asimilan a las entregas de bienes sujetas y no exentas
para evitar consumos finales no gravados por el IVA. (Autoconsumos externos
e internos). En los autoconsumos gravados el empresario o profesional
que lo realice, queda obligado a autorrepercutirse la cuota del Impuesto
según la base Imponible que determinar las reglas especiales del
artículo 79 de la Ley de IVA.
El artículo 9
de la Ley de IVA 37/1992, señala que se consideran operaciones
asimiladas a las entregas de bienes a título oneroso:
1º El autoconsumo
de bienes. A los efectos de este impuesto se considerarán autoconsumos
de bienes las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación:
a) La transferencia,
efectuada por el sujeto pasivo, de bienes corporales de su patrimonio
empresarial o profesional a su patrimonio personal o al consumo particular
de dicho sujeto pasivo.
Ejemplo. Pensemos en
una empresa dedicada a la fabricación de un determinado producto,
que ha adquirido bienes de inversión (fabrica, maquinaria, utillaje,
mobiliario,...) y existencias ( materias primas ...) para el
ejercicio de su actividad. Transcurrido un determinado tiempo cesa en
la actividad por ser la misma deficitaria. Por otra parte el cese en la
actividad no va seguido de la venta declarada de los bienes de inversión
ni de las existencias. Así con estos datos el cese probado
de la actividad determinaría para la sociedad un autoconsumo de
los bienes de inversión y de las existencias. Es decir, a efectos
de IVA, la Ley presume que si el empresario no ha transmitido los
bienes de inversión y las existencias, aquellos y éstas
se han incorporado a su patrimonio personal o familiar, asimilando dicha
transferencia sin contraprestación a una entrega de bienes
y en consecuencia entrega de bienes sujeta y no exenta lo que determinaría
una cuota de IVA Repercutido objeto de liquidación por parte de
la AEAT.
En este caso la LIVA
fija como Base Imponible en su artículo 79 las siguientes reglas
en los supuestos de autoconsumo (Art. 79.Tres).
a.- Si los bienes fuesen
entregados en el mismo estado en que fueron adquiridos sin haber sido
sometidos a proceso alguno de transformación la base imponible
será el precio o coste de adquisición.
b.- Si son bienes importados
la Base Imponible será la que hubiera prevalecido para la liquidación
del impuesto a la importación.
c.- Si los bienes entregados
se hubiesen sometido a procesos de elaboración o transformación
la Base Imponible será el
coste de los bienes o servicios utilizados por el sujeto pasivo para la
obtención de dichos bienes, incluidos los gastos de personal efectuados.
No obstante si el valor
de los bienes entregados hubiese experimentado alteraciones como consecuencia
de su utilización, deterioro, obsolescencia, envilecimiento, revalorización
o cualquier otra causa, se considerará como BI el valor de los
bienes en el momento en que se efectúe la entrega. (Es decir
en este caso se refiere a aquellos bienes susceptibles de amortización,
en cuyo caso la BI se fija en el valor neto contable en el momento de
la venta).
El artículo 9 de la
Ley de IVA que regula el concepto de autoconsumo y entre otros supuestos
incluye diversas operaciones realizadas sin contraprestación, la
primera de todas en el apartado a) la transferencia efectuada por el sujeto
pasivo, de bienes corporales de su patrimonio empresarial o profesional
a su patrimonio personal o al consumo particular de dicho sujeto pasivo.
Dicha norma es un correlato del artículo 5º apartado
6 de la Sexta Directiva de la Unión Europea sobre el IVA (Directiva
1977/388/CEE de 17 de mayo de 1976) en virtud del cual se asimila a las
entregas a título oneroso la apropiación por un sujeto pasivo
de un bien de su empresa para sus necesidades privadas o las del personal
de la propia empresa o su transmisión a tercero a título
gratuito o más generalmente su afectación a fines ajenos
a los de la propia empresa, siempre que el bien o los elementos que lo
componen hubieran sido objeto del derecho de deducción total o
parcial del IVA. La finalidad de la institución consiste en garantizar
la igualdad de trato entre el sujeto pasivo que realiza un autoconsumo
de un bien de su empresa y un consumidor ordinario que compra un bien
del mismo tipo. Para alcanzar este objetivo, dicha disposición
impide que un sujeto pasivo que haya podido deducir el IVA sobre la compra
de un bien afectado a su empresa evite el pago del IVA cuando realice
un autoconsumo de dicho bien de su empresa con fines privados y que de
este modo se aproveche de ventajas indebidas en relación con el
comprador ordinario que compra el bien pagando el IVA.
Jurisprudencia en relación con
el articulo anterior
1. Sentencia 538/2005 de 31 Marzo de 2005 . TSJ
de Castilla y León (Sede en Valladolid)
En lo concerniente al incremento de la BI de la declaración
de IVA por autoconsumo como consecuencia del cese en la actividad empresarial
por el sujeto pasivo e imputar los activos existentes al patrimonio
personal, el actor no de razones que justifiquen la pretendida ilegalidad
de esta imputación por la AEAT, que tiene su apoyo en el art. 9.1
de la LIVA 37/1992. Por consiguiente las existencias (Bienes inmuebles)
existentes y como consecuencia del cese de la actividad empresarial, se
transfieren al titular de la actividad, sujetándose la transmisión
al IVA. El actor en la demanda se opone al aumento de la BI por autoconsumo
alegando que no ha existido el cese en la actividad empresarial, punto éste
básico que no se acepta pues una vez que consta acreditado la baja
en el IAE corresponde al actor probar que pese a ello continuó
ejerciendo la actividad empresarial, prueba que no ha efectuado,
pues no se ha acreditado local donde desarrolle la actividad ni empleados
ni otras circunstancias.
Ganancia
patrimonial derivada de la transmisión de la vivienda habitual.
Posibilidad de exonerar la ganancia de patrimonio por reinversión
en otra vivienda
Es un hecho común la
venta de la vivienda habitual para compra otra vivienda también
habitual. Este hecho puede dar lugar a una ganancia de patrimonio que
puede quedar exenta por reinversión.
La transmisión de la
vivienda habitual puede determinar una ganancia de patrimonio por
la diferencia entre el precio de venta escriturado y el precio de compra
escriturado actualizado. En caso de ganancia patrimonial, ésta
puede resultar EXENTA, siempre que el importe TOTAL que se obtenga por
la venta de la vivienda se reinvierta en la adquisición de otra
vivienda habitual. Si no se reinvierte el total de la venta, la
exención de la ganancia de patrimonio será proporcional
a la reinversión, lógicamente.
en todo caso una y otra viviendas deben ser VIVIENDAS HABITUALES.
El plazo para reinvertir admite
dos modalidades, puedes comprar una vivienda antes de vender la vivienda
habitual, o puedes vender la vivienda habitual y posteriormente comprar
otra vivienda. El plazo legal para reinvertir no puede ser superior a
dos años contados de fecha de escritura a fecha de escritura. En
caso de compra de vivienda (2) con hipoteca y posterior venta de la vivienda
habitual (1) la reinversión se materializa cuando el importe de
la venta se destina a la cancelación de la hipoteca de la vivienda
(2).
Si la reinversión no se efectúa en el
mismo año de la enajenación, hecho que es posible, al disponer
de dos años para reinvertir (anteriores a la compra o posteriores)
la ganancia de patrimonio puede acogerse a la exención haciendo
constar en la declaración de IRPF del ejercicio de la enajenación
el compromiso de reinvertir y las condiciones y plazos reglamentarios.
EJEMPLO.
Compra en Abril del 2004 de una nueva segunda
vivienda que va a ser su vivienda habitual por 180.000 €
con hipoteca al 100% del BBVA. (En el 2005 ha pagado de dicha
hipoteca 6.500€ = cuota e intereses)
En el 2005 vende la
vivienda que había sido su vivienda habitual hasta la compra de
la segunda vivienda. El precio de venta es de 120.000€ y su
precio de adquisición fue de 30.000€.
Ganancia de patrimonio
por venta de vivienda habitual en el 2005
Precio de venta................................
120.000€
Precio de compra actualizado..............
35.000€
-----------------------------------------------
GANANCIA DE PATRIMONIO
85.000€
Dicha ganancia de patrimonio
puede quedar exenta de tributación si el importe total de la venta
que es 120.000€ se destina a la compra de la segunda vivienda. Así
como la vivienda fue comprada ya en el ejercicio anterior para materializar
la reinversión los 120.000€ deben destinarse a cancelar hipoteca
por el mismo importe.
¿Cual sería
la base de deducción de la segunda vivienda que ahora es la vivienda
habitual si de los 30.000€ que costó la primera vivienda se
han practicado deducciones por importe de base de 10.000€.?
BASE DE DEDUCCION
DE LA SEGUNDA VIVIENDA.
Precio de adquisición
de la segunda vivienda..................................180.000€
Precio de adquisición de la primera vivienda
que fue deducido............-10.000€
Ganancia de patrimonio exenta por reinversión................................-85.000€
----------------------------------------------------------------------------
BASE DE DEDUCCIÓN DE LA SEGUNDA VIVIENDA..............................
85.000€
La base por la
que podrá practicar deducción en el ejercicio
2005 será el importe satisfecho al Banco BBVA en dicho ejercicio
por el préstamo hipotecario de la vivienda nueva, 6.500€.
Siempre teniendo en cuenta la comprobación de la situación patrimonial
que tiene por objeto asegurar que las inversiones en vivienda habitual
con derecho a deducción se realizan con renta generada en
el período, evitando que se efectúen deducciones respecto
de cantidades que correspondan a rentas generadas en períodos anteriores.
Así aunque en el ejercicio 2005 se han invertido en vivienda habitual
120.000€ + 6.500€ sólo son deducibles los 6.500€
ya que los 120.000€ proceden de la venta de la anterior vivienda
que ha sido objeto de reinversión.
Limitación en la aplicación de la deducción
por actividades de exportación, regulada en el artículo
37 de la LIS establecida por Resolución 1/2006, de 15 de junio,
de la Dirección General de Tributos
La Comisión Europea,
mediante Decisión C (2006) 444 final, de 22 de marzo de 2006 ha
considerado que no es compatible con el mercado común la deducción
prevista en el art. 37 de la LIS, por considerar que afecta a la competencia
de los estados miembros.
Como conclusión
la Comisión Europea dispone que se adopten medidas para adecuar
la norma del Impuesto sobre Sociedades a la normativa europea. Estas medidas
consistirán en;
a) Eliminar gradualmente
las deducción de la cuota íntegra establecida en el artículo
37 LIS en un plazo que finalice el 1 de enero de 2011, mediante una reducción
lineal del 20% anual del tipo de deducción de la cuota íntegra,
empezando en el ejercicio 2007 y terminando en 2010. La deducción
se habrá extinguido en 2011.
b) Poner fin con efecto
inmediato a todas las ayudas a la exportación, o que primen a los
productos nacionales en detrimento de lo importados.
El cumplimiento de la
recomendación efectuada por las autoridades comunitarias se produce
a través de las prescripciones contenidas en la disposición
derogatoria segunda y disposición final segunda del Proyecto de
Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación
parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta
de no Residentes y sobre el Patrimonio, que actualmente se está
tramitando en el Congreso de los Diputados
Así pues, el artículo 37 de la LIS donde
se establece la deducción por actividades de exportación
es objeto de interpretación bajo las previsiones de Derecho comunitario,
de acuerdo con la doctrina recogida por la Comisión Europea en
su Decisión, párrafo 62, según la cual:
«Las ayudas a
la exportación (que están directamente vinculadas a las
cantidades exportadas o las que priman a los productos y servicios nacionales
en detrimento de los importados) y las ayudas a actividades relacionadas
con la exportación (incluidas las ayudas al establecimiento y la
explotación de una red de distribución o las ayudas a otros
gastos corrientes vinculados a la actividad exportadora y las ayudas destinadas
a cubrir los costes de participación en ferias comerciales o los
de estudios o servicios de consultoría, excluidos aquellos para
lanzar un producto nuevo o ya existente en un nuevo mercado) no son, en
principio, compatibles con los compromisos de la UE para con la OMC de
conformidad con los Reglamentos de la Comisión 69/2001 y 70/2001,
relativos a la aplicación de las ayudas estatales a las ayudas
de minimis y a las pequeñas y medianas empresas, respectivamente.
La Comisión considera que los incentivos en cuestión no
cumplen las condiciones señaladas y, por tanto, no pueden ser considerados
compatibles con el mercado común.»
De acuerdo con lo establecido en el párrafo anterior, la Dirección
General de Tributos considera que no están amparadas en el ámbito
de aplicación de este incentivo fiscal, a partir de la resolución
comunitaria indicada, las inversiones que tengan por objeto “el establecimiento
y la explotación de una red de distribución”.
Otro aspecto fundamental
a tener en cuenta, es determinar el momento temporal en que las limitaciones
establecidas para la aplicación de la deducción por actividades
exportadoras deban entenderse vigentes. De este modo la Dirección
General de Tributos da eficacia a la interpretación del artículo
37 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades reflejada
en esta Resolución a partir de la fecha en que se han hecho públicas
estas nuevas consideraciones acerca del alcance de las normas comunitarias
sobre ayudas del Estado.
De esta manera, la deducción
fiscal referida no será de aplicación en relación
con los actos o negocios jurídicos relativos al establecimiento
y la explotación de una red de distribución cuya fecha de
adopción o celebración sea posterior al día 21 de
marzo de 2006.
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"Guerra" entre Inspectores y Técnicos
de Hacienda
Después de las últimas movilizaciones
por parte de los Técnicos de la AEAT y la convocatoria de huelga
indefinida por parte de GESTHA (sindicato representativo de los Cuerpos
Técnicos de la AEAT y del Ministerio) en reivindicación
de sus funciones y retribuciones - lucha ya que dura muchos años-
el PSOE y CIU han pactado una enmienda a introducir a la Ley de Prevención
del Fraude Fiscal que como sabemos se discute estos días en el
Parlamento Español, enmienda que tiene por objeto exigir del Ministerio
de Economía y Hacienda y de la AEAT, que elabore un Plan para dinamizar
los recursos humanos de la AEAT, en especial al Cuerpo Técnico
que reconozca sus funciones y desarrolle una promoción adecuada.
Sin embargo dicha enmienda no recoge la exigencia de los Cuerpos Técnicos,
cual es, la de creación de un Grupo A "Cuerpo Superior Técnico",
que además de dar respuesta a los Acuerdos de Bolonia, clarifique
de una vez las funciones concretas que debe realizar el Cuerpo Técnico.
Mucho nos tenemos que si no se da respuesta a ésta exigencia la
guerra continúe.
De este modo el jueves
día 29 de Junio del 2006 el Congreso debate las enmiendas que parte
de los Grupos políticos han incluido en el Proyecto de Ley de Prevención
del Fraude Fiscal y por las que se pretende la creación de un Cuerpo
Superior Técnico, de no ser aprobada dicha enmienda y sustituida
por la enmienda transaccional pactada por PSOE y CIU es probable que se
habrá un fuerte conflicto en el seno de la AEAT entre Apife (asociación
profesional de inspectores de finanzas) y Gestha (sindicato mayoritario
de los cuerpos técnicos).
Por otro lado sirva
este artículo para dar a conocer a nuestros lectores, ya que muchos
artículos de prensa se confunden, que el Cuerpo Técnico
de la AEAT, está conformado por el llamado Grupo B de la AEAT,
en el que se integran los cuerpos de Recaudación, Gestión,
Inspección y Aduanas e Impuestos Especiales. Así Cuerpos
Técnicos no sólo son los los antiguos subinspectores de
Tributos, sino también los funcionarios que pertenecer al área
de Recaudación, Gestión y Aduanas e Impuestos Especiales.
Por otro lado también son Cuerpos Técnicos no de la AEAT
sino del Ministerio, los funcionarios del Ministerio de Economía
y Hacienda que pertenecer a las especialidades de Auditoria y Contabilidad
así como los de Gestión Catastral.
Aprobado en el Congreso la reforma del IRPF y
del Impuesto de Sociedades
El Pleno del Congreso
de los Diputados aprobó el día 21 de este mes el proyecto
de Ley de reforma del IRPF y el Impuesto sobre Sociedades, que recoge
numerosas modificaciones sobre la reforma inicial aprobada por el Gobierno.
Siguiéndo el procedimiento legislativo habitual, ahora toca la
remisión de la reforma fiscal al Senado, donde se debatirá
sobre las enmiendas propuestas por CIU y admitidas por PSOE. Se proseguirá
su tramitación parlamentaria a la vuelta de las vacaciones de verano
Entre los cambios más
significativos que aportará esta nueva Ley podemos enumerar las
siguientes:
1. SOCIEDADES: La
reducción del 30% al 25% en el tipo de gravamen para PYMES entrará
en vigor en el 2007. La rebaja de grandes empresas se hará sólo
en dos años, una primera fase del 35% al 32.5% en 2007 y la segunda
en el 2008. Esta enmienda es fruto del acuerdo entre PSOE y CIU.
2. SOCIEDADES: Deducciones
en el Impuesto sobre Sociedades: Se mantiene la deducción por reinversión
de beneficios siempre que se demuestre que se reinvierte en actividades
productivas, se mantiene la deducción por I+D hasta el año
2011,
3. IRPF: La deducción
por hijo menor de tres años se leva a 2.200 €.
4. IRPF: Reducción
por aportación a planes de pensiones: menores de 50 años
10.000 € y mayores de 50 años 12.000 €.
5. IRPF: Los propietarios
de viviendas alquiladas no tendrán que tributar por las rentas
que obtengan por viviendas alquiladas a menores de 35 años.
6. IRPF: Se reduce a
4 tramos la tabla de IRPF. El tipo máximo pasa al 43%.
7. IRPF: Todos los instrumentos
del ahorro tributan a un mismo tipo al 18%, con independencia del origen
y plazo de generación incluidas las plusvalías.
8. IRPF. Establecimiento
de un "mínimo vital" en 9.000 euros, que tributará
a tipo 0
Reducción
de los índices de rendimiento neto aplicables en el régimen
de estimación objetiva
En el BOE de fecha 15-06-2006
de nuevo la AEAT publica la orden
EHA 1867/2006 de 14 de Junio por la que se modifica la orden de EHA
/1543/2006 de 19 de Mayo por la que se reducen para el período
impositivo 2005 los índices de rendimiento neto aplicables en el
método de estimación objetiva del IRPF para actividades
agrícolas y ganaderas. De nuevo la AEAT casi terminada la campaña
de IRPF 2005 publica, una orden a finales del período de declaración
de IRPF, cuando ya las declaraciones de IRPF del ejercicio 2005 están
en la mayoría de los casos presentadas. Los contribuyentes afectados
podrán regularizar su situación presentando solicitud de
rectificación de su autoliquidación ya presentada.
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