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CONSULTA
VINCULANTE
FECHA-SALIDA
26/01/2009 (V0143-09 )
DESCRIPCION-HECHOS
La consultante, al haber iniciado una actividad como trabajadora autónoma, se le ha reconocido el derecho a percibir el importe de la prestación por desempleo que le corresponde, mediante el abono mensual del importe de las cuotas de la Seguridad Social que tiene que satisfacer para el desarrollo de su actividad como trabajadora autónoma.
CUESTION-PLANTEADA
Posibilidad de aplicar la exención contenida en la letra n) del artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
CONTESTACION-COMPLETA
De conformidad con lo dispuesto en la letra n) del artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, (BOE de 10 de Marzo de 2004) -en adelante TRLIRPF-, estarán exentas del impuesto:
“n) Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago único establecida en el Real Decreto 1044/1985, de 19 de junio, por el que se regula el abono de la prestación por desempleo en su modalidad de pago único, con el límite de 12.020,24 euros, siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades y en los casos previstos en la citada Norma.
El límite establecido en el párrafo anterior no se aplicará en el caso de prestaciones por desempleo percibidas por trabajadores discapacitados que se conviertan en trabajadores autónomos, en los términos del artículo 31 de la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social.
La exención prevista en el párrafo primero estará condicionada al mantenimiento de la acción o participación durante el plazo de cinco años, en el supuesto de que el contribuyente se hubiera integrado en sociedades laborales o cooperativas de trabajo asociado, o al mantenimiento, durante idéntico plazo, de la actividad, en el caso del trabajador autónomo.”
La remisión normativa contenida en dicho precepto es externa y dinámica. Por lo que, para determinar el alcance de la exención en el impuesto, habrá de tenerse en consideración las siguientes normas: el Real Decreto 1044/1985 antes citado, el apartado tercero del artículo 228 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, y la disposición transitoria cuarta de la Ley 45/2002, de 12 de diciembre, de Medidas urgentes para la reforma del sistema de protección por desempleo y mejora de la ocupabilidad, modificada por el Real Decreto 1413/2005, de 25 de noviembre.
En virtud de estas normas, y para el período al que se refiere la consulta, existen diferentes modalidades de capitalización o pago único de la prestación por desempleo. Según el tipo de actividad que el trabajador tenga previsto realizar (en el supuesto planteado, va a desarrollar una actividad como trabajador autónomo), éste podrá solicitar y obtener el importe de la prestación contributiva por desempleo que le corresponde de las siguientes formas:
1-Obtener en un solo pago la cantidad que justifique como inversión necesaria para iniciar la actividad, con el límite máximo del 40 por 100 del importe total de la prestación que el trabajador tenga pendiente de recibir.
Si no obtiene el total de la cuantía de su prestación en un solo pago para financiar la inversión inicial, puede solicitar simultáneamente el abono del importe restante para financiar el coste de las cuotas de Seguridad Social durante el desarrollo de su actividad como trabajador autónomo (abono mensual).
2-Obtener exclusivamente la cantidad que justifique como inversión necesaria para el inicio de la actividad.
3-Obtener exclusivamente el importe total de la prestación por desempleo pendiente de percibir para la subvención de cuotas a la Seguridad Social, en los términos señalados.
En el supuesto planteado, la consultante va a percibir el importe total de la prestación por desempleo para subvencionar su cotización a la Seguridad Social.
Por lo tanto, al entender que estamos en una de las distintas modalidades de obtención del pago único o capitalización de la prestación por desempleo, le será de aplicación la exención contenida en la letra n) del artículo 7 del TRLIRPF a las cantidades del párrafo anterior.
Finalmente, señalar que el importe total de la prestación por desempleo en la modalidad de pago único que disfruta de exención es de 12.020,24 euros (con independencia de los períodos impositivos en los que se tenga derecho a percibir la mencionada prestación), la parte que exceda de dicho límite tributará como rendimiento íntegro del trabajo para su perceptor, de conformidad con lo dispuesto en el apartado primero del artículo 16 del TRLIRPF y la exención estará condicionada al mantenimiento de la actividad como trabajador autónomo durante un plazo de cinco años.
Por otra parte, en el supuesto de que la consultante hubiese declarado como rendimientos del trabajo determinadas cantidades que, de cumplir los requisitos exigidos por la normativa del Impuesto, pudieran resultar exentas de tributación, el apartado 3 del artículo 120 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), prevé la posibilidad de instar la rectificación de la autoliquidación.
Dicho precepto dispone lo siguiente:
“Artículo 120. Autoliquidaciones.
(…).
3. Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora del artículo 26 de esta Ley sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si éste hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señalados en el apartado 2 del artículo 32 de esta Ley.”
Por otra parte, el apartado 4 del artículo 221 de la Ley General Tributaria, dispone que “cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta Ley”.
En cuanto al procedimiento que debería seguir la consultante, en el supuesto de que la solicitud sea presentada con anterioridad al 31 de diciembre de 2007, será el previsto en el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el que se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria.
El Real Decreto, anteriormente mencionado, establece que cuando un obligado tributario entienda que una declaración-liquidación o autoliquidación formulada por él ha dado lugar a la realización de un ingreso indebido (artículo 8) o considere que ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, sin dar lugar a la realización de un ingreso indebido (disposición adicional tercera), podrá instar la restitución de lo ingresado indebidamente en el primer caso o la rectificación de la declaración-liquidación o autoliquidación en el segundo, del órgano competente de la Administración Tributaria.
En el supuesto de que la solicitud de rectificación sea presentada a partir del 1 de enero de 2008, el procedimiento para la rectificación de autoliquidaciones será el previsto en los artículos 126 y siguientes del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, (BOE del día 5 de septiembre).
El Real Decreto 1065/2007, en la letra e) del apartado 1 de su disposición derogatoria única, derogo expresamente, entre otros, el artículo 8 y la disposición adicional tercera del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre.
La presente contestación se formula con arreglo a la normativa vigente en el período impositivo a que se refiere la consulta, sin que su contenido se vea modificado por la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de la modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), vigente a partir de 2007, que tan sólo comportan la modificación de las referencias normativas.
Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
CONSULTA VINCULANTE
FECHA-SALIDA 16/01/2009 (V0064-09 )
DESCRIPCION-HECHOS
El consultante viene realizando pequeños trabajos de construcción en general que incluyen trabajos auxiliares y accesorios a obras con un presupuesto no superior a 36.000 euros y una superficie de obra que no excede los 600 metros cuadrados.
En concreto, los pequeños trabajos de construcción que realiza el consultante consisten en:
1. Pequeños trabajos de obra civil tales como la realización de basamentos para la colocación de farolas y sistemas de iluminación en autopistas.
2. Acondicionamiento de locales para instalación de nodos de compañías de telecomunicaciones.
3. Construcción de basamentos para la colocación de cabinas telefónicas, terminación de la canalización desde la red principal para dar servicio a las cabinas.
CUESTION-PLANTEADA
Posibilidad de que el consultante determine el rendimiento neto de su actividad económica con arreglo al método de estimación objetiva del IRPF.
CONTESTACION-COMPLETA
Con carácter previo conviene recordar que las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto con la Instrucción para su aplicación por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 11 de septiembre, clasifican en el epígrafe 501.3 de la sección primera la actividad de “Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general”, el cual dispone de una nota adjunta por la que el alta en la citada rúbrica no autoriza la ejecución de obras con presupuesto superior a 36.060,73 euros ni superficie en obra nueva o de ampliación que exceda de 600 metros cuadrados. Cuando se ejecute alguna obra en la que uno de estos límites se rebase, tributará por el epígrafe 501.1, “Construcción completa, reparación y conservación de edificaciones”.
Las limitaciones contenidas en la nota anteriormente transcrita, están referidas a cada obra realizada por un sujeto pasivo para un determinado cliente. En el caso de que se realicen distintas obras para un mismo cliente, la delimitación de las mismas y la calificación como tales obras independientes unas de otras es una cuestión de hecho que podrá acreditarse mediante cualesquiera medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de comprobación o inspección de la Administración tributaria.
De lo anterior puede deducirse que en el epígrafe mencionado (501.3) no tendrá cabida, en ningún caso, la realización de una determinada actividad si ésta se realiza exclusivamente y no como complementaria de la construcción que esté realizando el sujeto pasivo: instalaciones eléctricas, exclusivamente, instalaciones de fontanería, exclusivamente, dado que de la literalidad del epígrafe 501.3 al comprender “… pequeños trabajos de construcción en general”, impide que tengan cabida, sin más, otros trabajos muy específicos y especializados como podían ser, siguiendo el ejemplo anterior, los correspondientes al epígrafe 504.1, “Instalaciones eléctricas en general. Instalación de redes telegráficas, telefónicas, telefonía sin hilos y televisión. Instalación de sistemas de balización de puertos y aeropuertos”, o al epígrafe 504.2, “Instalaciones de fontanería”.
Así pues, el sentido de la expresión “… pequeños trabajos de construcción” vendrá referida a aquellos pequeños trabajos de electricidad, fontanería, etc. que el propio sujeto pasivo realice con carácter accesorio o complementario en la construcción u obra que esté ejecutando.
Por otro lado, en la regla 4ª.1 de la Instrucción se señala que “… el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la ley reguladora del impuesto, en las Tarifas o en la propia Instrucción se disponga otra cosa”.
Sentado lo anterior, y con referencia a la cuestión planteada en la presente consulta cabe afirmar que el alta en el epígrafe 501.3 faculta al sujeto pasivo para:
a) realizar los trabajos que anteriormente se han descrito, es decir, aquellos propios de la construcción que sean complementarios o accesorios de la obra que realice;
b) no comprenderá, por lo tanto, la realización, aunque sea esporádicamente (la habitualidad no es un requisito para que se produzca la realización del hecho imponible) de aquellos trabajos o instalaciones susceptibles de ser clasificados en otra rúbrica de las contenidas en las Tarifas: instalaciones eléctricas, de fontanería, acondicionamiento de aire, o cualquier otra con carácter exclusivo, y para cuya ejecución, dada su mayor complejidad, se requiere cierta especialización, como ya se ha puesto de manifiesto anteriormente;
c) la retirada y depósito de los escombros o materiales de desecho producidos en las obras que ejecute, en contenedores habilitados al efecto, no incluyendo, en ningún caso, el transporte de los mismos hasta los vertederos lo cual supondría el ejercicio de otra actividad distinta, con clasificación propia y diferenciada en las Tarifas: grupo 722 de la sección primera, “Transporte de mercancías por carretera”. Por lo tanto, si el sujeto pasivo, además de retirar tales materiales de desecho o escombros lleva a cabo el transporte de los mismos hasta el lugar indicado por el cliente (vertederos, basureros o depósitos), deberá darse de alta en la rúbrica anteriormente aludida correspondiente a la sección primera de las Tarifas (grupo 722);
d) el límite cuantitativo de 36.060,73 euros vendrá referido, única y exclusivamente, al presupuesto definitivo de la obra que ejecute el sujeto pasivo, incluyendo materiales y mano de obra, si ésta forma parte de otra mayor (como por ejemplo, la construcción de un edificio), con independencia del presupuesto total de la obra considerada en su conjunto.
Por otra parte, y en cuanto a la realización por el sujeto pasivo de varias obras durante un mismo ejercicio y para un determinado cliente, la independencia o autonomía que pueda existir entre ellas constituye una cuestión de hecho, como ya se ha manifestado anteriormente, cuya prueba se ajustará a lo previsto por el artículo 80 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, en virtud del cual “El ejercicio de las actividades gravadas se probará por cualquier medio admisible en derecho y, en particular, por los contemplados en el artículo 3 del Código de Comercio”.
En el IRPF, la actividad clasificada en el epígrafe 501.3, “albañilería y pequeños trabajos de construcción en general”, se encuentra incluida en el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva, mientras que la clasificada en el epígrafe 501.1, “Construcción completa, reparación y conservación de edificios”, no se encuentra incluida en dicho ámbito, tal y como disponen los apartados primero y segundo de la Orden EHA/3462/2007, de 26 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2008 el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA (BOE de 30 de noviembre).
De acuerdo con lo anterior, si el consultante superarse en algún momento del período impositivo el límite de 36.060,73 euros, en los términos expresados con anterioridad, debe presentar declaración de baja en el IAE por el epígrafe 501.3 y simultáneamente presentar declaración de alta en el epígrafe 501.1.
Esta circunstancia implicará que a partir de dicho instante no podrá determinar el rendimiento neto por el método de estimación objetiva, pues la actividad clasificada en el epígrafe 501.1 no se encuentra incluida en dicho régimen.
Por otra parte, el artículo 35 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (BOE de 31 de marzo) establece la incompatibilidad de la estimación objetiva con la estimación directa en los siguientes términos:
“Los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de alguna actividad económica por el régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, determinarán el rendimiento neto de todas sus actividades económicas por dicho régimen, en la modalidad correspondiente.
No obstante, cuando se inicie durante el año alguna actividad económica no incluida o por la que se renuncie al régimen de estimación objetiva, la incompatibilidad a que se refiere el párrafo anterior no surtirá efectos para ese año respecto a las actividades que se venían realizando con anterioridad”.
De acuerdo con este precepto, el consultante, en el año en que se haya rebasado el límite sobre el presupuesto de obra, deberá determinar el rendimiento neto de su actividad por el método de estimación objetiva hasta el momento de producirse dicha circunstancia, determinando el rendimiento neto por el régimen de estimación directa a partir de dicho momento hasta el final del período impositivo.
Por otra parte, el artículo 34.2 del citado Reglamento del Impuesto establece que se considerará causa de exclusión del método de estimación objetiva la incompatibilidad con la estimación directa prevista en el artículo 35 de este Reglamento, ya citado anteriormente.
El segundo párrafo del apartado 1 del citado artículo 34, establece que la exclusión producirá efectos el año inmediato posterior a aquel en que se produzca la circunstancia de exclusión, mientras que el apartado 3 de este artículo 34 establece que:
“La exclusión del método de estimación objetiva supondrá la inclusión durante los tres años siguientes en el ámbito de aplicación de la modalidad simplificada del método de estimación directa, en los términos previstos en el apartado 1 del artículo 28 de este Reglamento”.
Por tanto, en el caso de que se supere el límite sobre el presupuesto de obras previstos en el IAE, se produce, debido a la incompatibilidad con la estimación directa, la exclusión del régimen de estimación objetiva, debiendo el interesado determinar el rendimiento neto de su actividad económica durante, al menos los tres años siguientes por el régimen de estimación directa, aunque en estos períodos impositivos no realice obras cuyos presupuestos no superen el límite establecido.
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
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