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CONSULTA
VINCULANTE
FECHA-SALIDA
26/01/2005 (V0082-05
)
DESCRIPCION-HECHOS
En 1984
un conjunto de personas físicas adquiere por cuotas indivisas un
solar con calificación rústica, ostentando un grupo familiar
la mayoría de la propiedad.
En 1992 se otorgaron las correspondientes escrituras públicas de
compra haciéndose constar la antigüedad de los contratos privados
de compraventa.
El 2 de julio de 2003 los copropietarios del solar constituyen una sociedad
de responsabilidad limitada aportando a la misma dicho terreno, careciendo
de cualquier actividad económica y no teniendo personal asalariado.
Con posterioridad, el terreno citado se ha incorporado al proceso de revisión
del PGOU de Sevilla en el que se va a proceder a la recalificación
del mismo. Habiendo recibido diversas ofertas de adquisición de
dicho solar por parte de distintas inmobiliarias y constructoras.
CUESTION-PLANTEADA
Se desea
conocer la tributación aplicable a la venta del terreno y a la
venta de las participaciones sociales.
CONTESTACION-COMPLETA
El texto
refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS),
aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, regula
en el Capítulo VI de su Título VII, artículos 61
a 63, el régimen de las sociedades patrimoniales.
El artículo
61.1 del TRLIS señala que “tendrán la consideración
de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias
siguientes:
a) Que más
de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más
de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.
Para determinar si existe actividad económica o si un elemento
patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto
en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos
a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad,
siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación
patrimonial de la sociedad.
A efectos de determinar la parte del activo que está constituida
por valores o elementos patrimoniales no afectos:
(…)
b) Que más
del 50 por ciento del capital social pertenezca, directa o indirectamente,
a 10 o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos
efectos que éste está constituido por el cónyuge
y las demás personas unidas por vínculos de parentesco,
en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad,
hasta el cuarto grado, inclusive.
Las circunstancias a que se refiere este apartado deberán concurrir
durante más de 90 días del ejercicio social”.
A efectos de analizar el régimen fiscal aplicable a la venta del
terreno por la sociedad consultante resulta determinante comprobar si
le es aplicable a la misma el régimen especial previsto para las
sociedades patrimoniales, en concreto debe analizarse si concurren las
siguientes condiciones para que la sociedad consultante tenga la consideración
de sociedad patrimonial:
Primera.
Que más de la mitad de su activo no está afecto a actividades
económicas.
Segunda. Que más del 50 por ciento del capital social pertenece,
directa o indirectamente, a 10 o menos socios o a un grupo familiar.
Tercera. Que las dos circunstancias anteriores concurren durante más
de noventa días del ejercicio social.
En cuanto
a la primera y de acuerdo con los datos descritos en la consulta, la sociedad
resulta titular del terreno desde el momento de su constitución,
no realizando ninguna actividad ni disponiendo de personal asalariado,
por lo tanto parece darse la primera de las circunstancias indicadas,
es decir, que más de la mitad de su activo no esté afecto
a actividades económicas.
Por otra
parte, la mayoría del capital social está en manos de un
grupo familiar, de conformidad con lo indicado en el escrito de consulta,
entendiéndose por este Centro Directivo que cuando el consultante
se refiere a un grupo familiar se cumplen los requisitos establecidos
en el artículo 61.1.b) del TRLIS.
Finalmente,
en cuanto a la exigencia de que las dos circunstancias anteriores concurran
durante más de noventa días del ejercicio social, parece
darse también dado que la sociedad no ha realizado actividad alguna
a lo largo del tiempo.
En conclusión,
puede afirmarse, de acuerdo con los datos aportados, que la consultante
tiene la consideración de sociedad patrimonial, y en consecuencia,
como la sociedad está sujeta a dicho régimen especial le
resultará aplicable el apartado 3 del artículo 61 del TRLIS,
donde se establece que la base imponible de la sociedad se dividirá
en dos partes, la general y la especial, y se cuantificará según
lo dispuesto en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas ( TRLIRPF) aprobado por Real Decreto Legislativo
3/2004, de 5 de marzo, con las limitaciones y condiciones que en dicho
apartado se indican. El tipo de gravamen será del 40 por 100 para
la parte general de la base imponible. La parte especial de la base imponible
tributará al 15 por 100.
La venta
del terreno producirá en la sociedad una ganancia o pérdida
patrimonial, cuya cuantificación se realizará conforme a
las normas del TRLIRPF. A este respecto, el artículo 33 de dicha
norma es el que establece la regla general de determinación de
las ganancias o pérdidas patrimoniales en el caso de transmisiones
a título oneroso, integrándose en la parte general o especial
de la base imponible de la sociedad en función del periodo de permanencia
en el patrimonio. Además, habrá de tenerse en cuenta la
previsión contemplada en el artículo 61.3.a).2º del
TRLIS, por la que “en el cálculo del importe de las ganancias
patrimoniales no resultará de aplicación lo establecido
en la disposición transitoria novena de la Ley 40/1998, de 9 de
diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
y otras Normas Tributarias”.
Respecto
al tratamiento fiscal que recibirán la venta de las participaciones
sociales por parte de los accionistas de la sociedad, que, de acuerdo
con el escrito de consulta, son todos ellos personas físicas, les
resultará aplicable los artículos 31 y siguientes del TRLIRPF,
en cuanto deberán aplicar las reglas establecidas en dichos preceptos
para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial e integrar
el resultado en sus respectivas bases imponibles de acuerdo con lo dispuesto
en el capítulo II del título II del mismo TRLIRPF.
CONSULTA
VINCULANTE
FECHA-SALIDA
28/09/2005 (V1929-05 )
DESCRIPCION-HECHOS
Profesional
liberal, abogado, que en las próximas fechas va a adquirir mediante
leasing un vehículo para uso profesional. En la actualidad tiene
tres despachos abiertos, uno principal en Salamanca y dos sucursales,
una en Peñaranda de Bracamonte y otra en Madrid. En coche lo utilizará
de forma exclusiva y excluyente para su labor de letrado, ya que se desplaza
casi diariamente entre los despachos para atender a clientes, tanto empresas
como particulares.
Es posible
que algún fin de semana utilice el vehículo para uso privado,
circunstancial y puntualmente, nunca de forma asidua.
CUESTION-PLANTEADA
Si las correspondientes
deducciones de las cuotas a abonar del leasing serán deducibles
en un 100 por cien, según la legislación vigente, o por
el contrario la deducción será aquella resultante de aplicar
únicamente lo que se considera días laborables, reduciendo
de la cuota a deducir el porcentaje que se correspondería de los
días de fin de semana.
CONTESTACION-COMPLETA
PRIMERO:
En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En primer
lugar, habrá que determinar si el vehículo se considera
afecto a la actividad desarrollada por el consultante. En este sentido,
el artículo 21 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 1775/2004, de 30
de julio (BOE de 4 de agosto) regula, en desarrollo del artículo
27 del texto refundido de la Ley del Impuesto aprobado por el Real Decreto
Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo), los elementos
patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo
que:
“1.
Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad
económica desarrollada por el contribuyente, con independencia
de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos
cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes
inmuebles en los que se desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales
del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para
la obtención de los respectivos rendimientos.
En ningún
caso tendrán la consideración de elementos afectos a una
actividad económica los activos representativos de la participación
en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a
terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad,
como los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo
se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad
económica aquéllos que el contribuyente utilice para los
fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º
Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades
económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización
para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de
acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente,
no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica
que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.
3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente
al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada
a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad
de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas
aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de
un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún
caso serán susceptibles de afectación parcial elementos
patrimoniales indivisibles.
4. Se considerarán
utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente
irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el
desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal
del contribuyente en días u horas inhábiles durante los
cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación
a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas,
aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes
supuestos:
a) Los vehículos
mixtos destinados al transporte de mercancías.
b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de
viajeros mediante contraprestación.
c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza
de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes
o agentes comerciales.
e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad
y onerosidad.
A estos
efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques,
ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real
Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el
texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de
Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos
como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados
vehículos todo terreno o tipo “jeep”.”
Por tanto, para que el vehículo turismo tenga la consideración
de elemento patrimonial afecto será necesaria la utilización
exclusiva en la actividad, y sólo desde esta perspectiva podrían
considerarse deducibles los costes y gastos ocasionados por su adquisición.
No operará la deducibilidad en el IRPF si no existe esa afectación
exclusiva, dado que el elemento patrimonial en cuestión y la actividad
desarrollada no se contemplan en las excepciones previstas en el transcrito
apartado 4 del artículo 21 del Reglamento.
Manifestada la necesidad de la afectación exclusiva del vehículo
de turismo a la actividad, para precisar la deducibilidad, en concepto
de alquiler o amortización, de las cuotas derivadas de la operación
de arrendamiento financiero se hace preciso acudir al artículo
26 del texto refundido de la Ley del Impuesto, que dispone que el rendimiento
neto de las actividades económicas se determinará “según
las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas
especiales contenidas en este artículo, en el artículo 28
de esta Ley para directa, y en el artículo 29 de esta Ley para
la estimación objetiva”.
Hay que
partir de la consideración de que desde el punto de vista jurídico
en las operaciones de arrendamiento financiero o leasing la propiedad
del bien, vehículo en nuestro caso, no se adquiere hasta que no
ejerce la opción de compra.
En atención a las normas del Impuesto sobre Sociedades, cuando
el contrato de arrendamiento financiero responda a los regulados en el
apartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley
26/1988, de 29 de julio, sobre Disciplina e Intervención de las
Entidades de Crédito, le será de aplicación el régimen
fiscal establecido en el artículo 115 del texto refundido de la
Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo
4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), siempre que, además,
cumpla con los requisitos regulados en dicho artículo.
En concreto, el apartado 1 de la citada disposición adicional séptima
dispone:
“1.
Tendrán la consideración de operaciones de arrendamiento
financiero aquellos contratos que tengan por objeto exclusivo la cesión
del uso de bienes muebles o inmuebles, adquiridos para dicha finalidad
según las especificaciones del futuro usuario, a cambio de una
contraprestación consistente en el abono periódico de las
cuotas a que se refiere el número 2 de esta disposición
(derogado por la Ley 43/1995). Los bienes objeto de cesión habrán
de quedar afectados por el usuario únicamente a sus explotaciones
agrícolas, pesqueras, industriales, comerciales, artesanales, de
servicios o profesionales. El contrato de arrendamiento financiero incluirá
necesariamente una opción de compra, a su término, en favor
del usuario.
Cuando por cualquier causa el usuario no llegue a adquirir el bien objeto
del contrato, el arrendador podrá cederlo a un nuevo usuario, sin
que el principio establecido en el párrafo anterior se considere
vulnerado por la circunstancia de no haber sido adquirido el bien de acuerdo
con las especificaciones de dicho nuevo usuario.”
Por su parte,
el artículo 115 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades, se expresa en los siguientes términos:
“1.
Lo previsto en este artículo se aplicará a los contratos
de arrendamiento financiero a que se refiere el apartado 1 de la disposición
adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre Disciplina
e Intervención de las Entidades de Crédito.
2. Los contratos
a que se refiere el apartado anterior tendrán una duración
mínima de dos años cuando tengan por objeto bienes muebles
y de 10 años cuando tengan por objeto bienes inmuebles o establecimientos
industriales. No obstante, reglamentariamente, para evitar prácticas
abusivas, se podrá establecer otros plazos mínimos de duración
de los mismos en función de las características de los distintos
bienes que puedan constituir su objeto.
3. Las cuotas
de arrendamiento financiero deberán aparecer expresadas en los
respectivos contratos diferenciando la parte que corresponda a la recuperación
del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de la
opción de compra y la carga financiera exigida por la misma, todo
ello sin perjuicio de la aplicación del gravamen indirecto que
corresponda.
4. El importe
anual de la parte de las cuotas de arrendamiento financiero correspondiente
a la recuperación del coste del bien deberá permanecer igual
o tener carácter creciente a lo largo del período contractual.
5. Tendrá,
en todo caso, la consideración de gasto fiscalmente deducible la
carga financiera satisfecha a la entidad arrendadora.
6. La misma
consideración tendrá la parte de las cuotas de arrendamiento
financiero satisfechas correspondiente a la recuperación del coste
del bien, salvo en el caso de que el contrato tenga por objeto terrenos,
solares y otros activos no amortizables. En el caso de que tal condición
concurra sólo en una parte del bien objeto de la operación,
podrá deducirse únicamente la proporción que corresponda
a los elementos susceptibles de amortización, que deberá
ser expresada diferenciadamente en el respectivo contrato.
El importe de la cantidad deducible de acuerdo con lo dispuesto en el
párrafo anterior no podrá ser superior al resultado de aplicar
al coste del bien el duplo del coeficiente de amortización lineal
según tablas de amortización oficialmente aprobadas que
corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los períodos
impositivos sucesivos, respetando igual límite. Para el cálculo
del citado límite se tendrá en cuenta el momento de la puesta
en condiciones de funcionamiento del bien.
Tratándose de los sujetos pasivos a los que se refiere el Capítulo
XII del Título VII (empresas de reducida dimensión), se
tomará el duplo del coeficiente de amortización lineal según
tablas de amortización oficialmente aprobadas multiplicado por
1,5.
7. La deducción
de las cantidades a que se refiere el apartado anterior no estará
condicionada a su imputación contable en la cuenta de Pérdidas
y Ganancias.
8. Las entidades
arrendadoras deberán amortizar el coste de todos y cada uno de
los bienes adquiridos para su arrendamiento financiero, deducido el valor
consignado en cada contrato para el ejercicio de la opción de compra,
en el plazo de vigencia estipulado para el respectivo contrato.
9. Lo previsto
en el artículo 11.3 de esta Ley no será de aplicación
a los contratos de arrendamiento financiero regulados en el presente artículo.
10. Los
elementos del inmovilizado material nuevos que sean objeto de un contrato
de arrendamiento financiero podrán disfrutar del incentivo fiscal
previsto en el apartado 2 de la disposición final novena, en los
términos que se prevean en la correspondiente Ley de Presupuestos
Generales del Estado.
El Ministerio
de Hacienda podrá determinar, según el procedimiento que
reglamentariamente se establezca, el momento temporal a que se refiere
el apartado 6, atendiendo a las peculiaridades del período de contratación
o de construcción del bien, así como a las singularidades
de su explotación económica, siempre que dicha determinación
no afecte al cálculo de la base imponible derivada de la explotación
efectiva del bien, ni a las rentas derivadas de su transmisión
que deban determinarse según las reglas del régimen general
del impuesto o del régimen especial previsto en el capítulo
VIII del Título VII de esta Ley (Régimen especial de las
fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores)”.
Por tanto,
si el contrato de leasing responde a las condiciones señaladas
anteriormente, conforme los puntos 5 y 6 del artículo 115, tendrán
la consideración de gasto fiscalmente deducible la carga financiera
satisfecha a la entidad arrendadora y la parte de las cuotas de arrendamiento
financiero satisfechas correspondiente a la recuperación del coste
del bien, esta última con el límite del importe que resulte
de aplicar a dicho coste el duplo (el triple, si tiene la consideración
de empresa de reducida dimensión) del coeficiente de amortización
lineal según tablas de amortización oficialmente aprobadas
que corresponda al citado bien. El exceso será deducible en los
períodos impositivos sucesivos, respetando igual límite.
Caso de que el contrato no responda a las indicadas condiciones su régimen
fiscal se regulará por lo dispuesto en el artículo 11.3
del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, cuando por
las condiciones económicas de la operación no existan dudas
razonables de que se ejercitará la opción de compra o renovación,
teniendo la consideración de gasto fiscalmente deducible la carga
financiera satisfecha así como un importe equivalente a las cuotas
de amortización que, de acuerdo con los sistemas de amortización
establecidos en el apartado 1 del citado artículo 11, corresponderían
al bien objeto del contrato.
El tratamiento
expuesto se corresponde con el régimen de estimación directa
modalidad normal. En el supuesto de modalidad simplificada las amortizaciones
se practicarán de forma lineal conforme a la tabla simplificada
referida en el artículo 28.1 del Reglamento del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, aprobada por Orden de 27 de marzo
de 1998.
En ambos
casos, la compra del vehículo objeto de consulta, siempre que no
existan dudas razonadas de que se ejercitará la opción de
compra o renovación, se encuadre o no dentro de lo prescrito en
el artículo 115 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades, constituye una inversión.
Por último,
señalar que si la intención del consultante fuese no ejercitar
la opción de compra, además de no constituir un elemento
patrimonial afecto, la deducibilidad como alquiler en el régimen
de estimación directa deberá observar lo establecido en
el artículo 10 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre
Sociedades en cuanto a la determinación de la base imponible, y,
en particular, su artículo 14.1.e) que señala que no tendrán
la consideración de gastos fiscalmente deducibles:
"e)
Los donativos y liberalidades.
No se entenderán comprendidos en esta letra los gastos por relaciones
públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a los
usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa
ni los relacionados para promocionar, directa o indirectamente, la venta
de bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados
con los ingresos.”
Llevados los preceptos mencionados a la cuestión planteada, las
cantidades correspondientes al arrendamiento del vehículo tendrán
el carácter de deducibles cuando las mismas tengan una correlación
con la obtención de los ingresos de la actividad profesional desarrollada,
de conformidad con lo dispuesto en el artículo 14.1.e), segundo
párrafo, del citado texto legal, correlación que en este
caso sólo puede existir si el vehículo se destina exclusivamente
a la actividad.
Esta correlación deberá probarse por cualquiera de los medios
generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los servicios
de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria la valoración
de las pruebas aportadas. En caso de no existir o ésta no fuese
suficientemente probada, las citadas cantidades no podrán considerarse
gastos fiscalmente deducibles de la actividad profesional.
SEGUNDO: En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.
1. - El
derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está
regulado en el Capítulo I del Título VIII de la Ley 37/1992.
En relación con la cuestión expresamente planteada en el
escrito de consulta hay que señalar que el artículo 95 de
la Ley 37/1992, establece lo siguiente:
“Uno.
Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas
o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios
que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial
o profesional.
Dos. No
se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial
o profesional, entre otros:
1º.
Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de
naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo
alternativos.
2º. Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente
para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.
3º. Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros
oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.
4º. Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no
se integren en su patrimonio empresarial o profesional.
5º. Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción
de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales,
de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción
de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones
de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los
mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal
al servicio de la actividad.
Tres. No
obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas
por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión
de uso por otro título de los bienes de inversión que se
empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial
o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:
1ª.
Cuando se trate de bienes de inversión distintos de los comprendidos
en la regla siguiente, en la medida en que dichos bienes vayan a utilizarse
previsiblemente, de acuerdo con criterios fundados, en el desarrollo de
la actividad empresarial o profesional.
2ª. Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo
y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados
al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción
del 50 por ciento.
A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo,
remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el
Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que
se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación
de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos
como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados
vehículos todo terreno o tipo "jeep".
No obstante lo dispuesto en esta regla 2ª, los vehículos que
se relacionan a continuación se presumirán afectados al
desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción
del 100 por cien:
a) Los vehículos
mixtos utilizados en el transporte de mercancías.
b) Los utilizados en la prestación de servicios de transporte de
viajeros mediante contraprestación.
c) Los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza
de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas,
ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas.
e) Los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes
o agentes comerciales.
f) Los utilizados en servicios de vigilancia.
3ª.
Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán
regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización
de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional
es diferente del que se haya aplicado inicialmente.
La mencionada regularización se ajustará al procedimiento
establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley
para la deducción y regularización de las cuotas soportadas
por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo
el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción
respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización
en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.
4ª. El grado de utilización en el desarrollo de la actividad
empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo
por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio
de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada
por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de
los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales
de la actividad empresarial o profesional.
5ª.
A efectos de lo dispuesto en este apartado, no se entenderán afectos
en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional
los bienes que se encuentren en los supuestos previstos en los números
3º y 4º del apartado dos de este artículo.
Cuatro.
Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación
a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación
de los siguientes bienes y servicios directamente relacionados con los
bienes a que se refiere dicho apartado:
1º.
Accesorios y piezas de recambio para los mencionados bienes.
2º. Combustibles, carburantes, lubrificantes y productos energéticos
necesarios para su funcionamiento.
3º. Servicios de aparcamiento y utilización de vías
de peaje.
4º. Rehabilitación, renovación y reparación
de los mismos.”
2. - Así
pues, desde 1 de enero de 1998 el artículo 95 de la Ley 37/1992
establece, para los vehículos automóviles de turismo que
se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial
o profesional, una presunción legal de afectación de dichos
vehículos a la citada actividad del 50 por ciento, salvo para los
vehículos destinados a las finalidades previstas en el párrafo
tercero de la regla 2ª del apartado tres de dicho artículo,
en que dicha presunción es del 100 por cien.
No obstante, cuando se acredite un grado efectivo de utilización
de tales vehículos en el desarrollo de la actividad empresarial
o profesional diferente del previsto según la correspondiente presunción
legal, procederá la regularización de las deducciones practicadas
inicialmente en base a la citada presunción. En todo caso, será
necesario que dichos vehículos estén integrados en el patrimonio
empresarial o profesional del sujeto pasivo así como debidamente
contabilizados e incluidos en los registros oficiales de la actividad
desarrollada.
Lo que comunico
a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado
1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria.
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