|
CONSULTA
VINCULANTE
FECHA-SALIDA
29/02/2008 (
V0466/08 )
DESCRIPCION-HECHOS
El INSS
declara en junio de 2007 al consultante en situación de incapacidad
permanente absoluta por enfermedad común, con efectos económicos
desde el 20 de enero de 2007.
La empresa
en la que trabajaba tiene por Convenio Colectivo contratado un seguro
colectivo temporal anual renovable que cubre las contingencias de incapacidad
y fallecimiento de sus empleados, cuyas primas se imputan fiscalmente
a los mismos.
En julio
de 2007 la entidad aseguradora abona al consultante la prestación
garantizada para incapacidad, en forma de capital.
CUESTION-PLANTEADA
Tributación
de la prestación.
CONTESTACION-COMPLETA
De la documentación
aportada por el consultante se deduce que se trata de un contrato de seguro
que instrumenta compromisos por pensiones conforme a la disposición
adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de
los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto Legislativo
1/2002, de 29 de noviembre, estando previsto dicho compromiso en el convenio
colectivo. Además, la prestación se paga con cargo a la
póliza en vigor el 20 de enero de 2007.
El artículo
17.2.a).5ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), dispone
que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:
“5.ª
Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión
social empresarial.
Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas
por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo que instrumenten
los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos
previstos en la disposición adicional primera del texto refundido
de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y
en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda
de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente
realizadas por el trabajador.”
Por tanto,
las prestaciones de invalidez de los contratos de seguros que instrumentan
compromisos por pensiones están sujetas al Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas como rendimientos del trabajo. Al tratarse
de un contrato de seguro temporal anual renovable, el rendimiento a integrar
en la base imponible general será la diferencia entre la cantidad
percibida y la prima del año en curso.
Asimismo,
como consecuencia de la entrada en vigor el 1 de enero de 2007 de la nueva
Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la disposición
transitoria undécima de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, regula
un régimen transitorio aplicable a las prestaciones de estos contratos
de seguros colectivos, en los siguientes términos:
“1.
Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas con anterioridad
al 1 de enero de 2007, los beneficiarios podrán aplicar el régimen
financiero y fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006.
2. Para las prestaciones derivadas de contingencias acaecidas a partir
de 1 de enero de 2007 correspondientes a seguros colectivos contratados
con anterioridad a 20 de enero de 2006, podrá aplicarse el régimen
fiscal vigente a 31 de diciembre de 2006. Este régimen será
sólo aplicable a la parte de la prestación correspondiente
a las primas satisfechas hasta el 31 de diciembre de 2006, así
como las primas ordinarias previstas en la póliza original satisfechas
con posterioridad a esta fecha.
(…).”
En cuanto
a la posibilidad de aplicación de dicha disposición adicional
a la tributación de la prestación objeto de consulta, debe
tenerse en cuenta el criterio de este Centro Directivo contenido en la
consulta vinculante V1133-07, que se transcribe a continuación:
«La
prórroga automática o la renovación periódica
de los seguros temporales renovables supone un nuevo seguro, ya que al
vencimiento fijado en la póliza el seguro queda extinguido, y en
consecuencia, no se mantiene la antigüedad del contrato inicial.
En estos contratos de seguro anuales renovables, la prima se consume durante
el periodo de cobertura y no existe derecho de rescate.
Por tanto
la prórroga o renovación del seguro a partir del 20 de enero
de 2006 conlleva no aplicar el régimen transitorio previsto en
la disposición transitoria undécima de la Ley 35/2006, de
28 de noviembre.»
Por tanto,
en la medida en que la prestación se paga con la póliza
en vigor el 20 de enero de 2007 y se trate de una renovación posterior
a 20 de enero de 2006 no resultará aplicable el régimen
transitorio.
Lo que comunico
a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado
1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General
Tributaria.
CONSULTA
VINCULANTE
FECHA-SALIDA
26/02/2008 (
V0439-08 )
DESCRIPCION-HECHOS
La sociedad
mercantil consultante va a construir un edificio en un solar de su propiedad.
La constructora con la que se han contratado las obras va a repercutir
el impuesto a la consultante al 7 por ciento porque la mayor parte de
la construcción va a estar destinada a vivienda.
CUESTION-PLANTEADA
Deducción
de las cuotas soportadas en las siguientes situaciones:
1.- Arrendamiento
de dos viviendas a particulares, arrendamiento de una vivienda como oficina
y arrendamiento del local para uso empresarial.
2.- Arrendamiento
del edificio entero a una sociedad mercantil.
CONTESTACION-COMPLETA
1.- El derecho
a la deducción de las cuotas soportadas se regula en el título
VIII de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor
Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29).
En particular,
el artículo 94.Uno.1º de dicha Ley establece que los sujetos
pasivos podrán deducir las cuotas soportadas en la medida en que
los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen
el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto en la realización
de entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas
del impuesto.
Por tanto,
si la consultante destina el edificio que va a construir a la realización
de operaciones sujetas y no exentas, podrá deducir las cuotas soportadas
en la construcción del mismo y en la adquisición del solar.
Por el contrario, si el edificio se destina a la realización de
operaciones sujetas y exentas, entonces las mencionadas cuotas soportadas
no serán deducibles.
Sin embargo,
podría suceder que el edificio fuese destinado a la realización
de operaciones sujetas, tanto exentas como no exentas. En este caso hay
que acudir a lo dispuesto en el artículo 102 de la Ley 37/1992,
según el cual:
“Uno.
La regla de prorrata será de aplicación cuando el sujeto
pasivo, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, efectúe
conjuntamente entregas de bienes o prestaciones de servicios que originen
el derecho a la deducción y otras operaciones de análoga
naturaleza que no habiliten para el ejercicio del citado derecho”.
2.- En consecuencia,
en el supuesto de que la entidad consultante ceda el edificio en su totalidad
a una sociedad mercantil resultando ésta una operación sujeta
y no exenta, podrá deducir la totalidad de las cuotas soportadas
en la adquisición del solar y en la construcción del edificio.
En el caso
de que se arrienden dos viviendas a particulares, otra para ser usada
como oficina y el local para uso empresarial, concurren operaciones exentas
con operaciones no exentas. Para deducir las cuotas soportadas en la adquisición
del solar y en la construcción del edificio habrá que aplicar
la regla de prorrata tal y como se describe en los siguientes preceptos
de la Ley del impuesto:
“Artículo
103. Clases de prorrata y criterios de aplicación.
Uno. La
regla de prorrata tendrá dos modalidades de aplicación:
general y especial.
La regla
de prorrata general se aplicará cuando no se den las circunstancias
indicadas en el apartado siguiente.
Dos. La
regla de prorrata especial será aplicable en los siguientes supuestos:
1º.
Cuando los sujetos pasivos opten por la aplicación de dicha regla
en los plazos y forma que se determinen reglamentariamente.
2º.
Cuando el montante total de las cuotas deducibles en un año natural
por aplicación de la regla de prorrata general exceda en un 20
por ciento del que resultaría por aplicación de la regla
de prorrata especial.
Artículo
104. La prorrata general.
Uno. En
los casos de aplicación de la regla de prorrata general, sólo
será deducible el Impuesto soportado en cada período de
liquidación en el porcentaje que resulte de lo dispuesto en el
apartado dos siguiente.
Para la
aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior no se
computarán en el Impuesto soportado las cuotas que no sean deducibles
en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96 de esta Ley.
Dos. El
porcentaje de deducción a que se refiere el apartado anterior se
determinará multiplicando por cien el resultante de una fracción
en la que figuren:
1º.
En el numerador, el importe total, determinado para cada año natural,
de las entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el
derecho a la deducción, realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo
de su actividad empresarial o profesional o, en su caso, en el sector
diferenciado que corresponda.
2º.
En el denominador, el importe total, determinado para el mismo período
de tiempo, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas
por el sujeto pasivo en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional
o, en su caso, en el sector diferenciado que corresponda, incluidas aquéllas
que no originen el derecho a deducir.
En las operaciones
de cesión de divisas, billetes de banco y monedas que sean medios
legales de pago, exentas del Impuesto, el importe a computar en el denominador
será el de la contra-prestación de la reventa de dichos
medios de pago, incrementado, en su caso, en el de las comisiones percibidas
y minorado en el precio de adquisición de las mismas o, si éste
no pudiera determinarse, en el precio de otras divisas, billetes o monedas
de la misma naturaleza adquiridas en igual fecha.
En las operaciones
de cesión de pagarés y valores no integrados en la cartera
de las entidades financieras, el importe a computar en el denominador
será el de la contraprestación de la reventa de dichos efectos
incrementado, en su caso, en el de los intereses y comisiones exigibles
y minorado en el precio de adquisición de los mismos.
Tratándose
de valores integrados en la cartera de las entidades financieras deberán
computarse en el denominador de la prorrata los intereses exigibles durante
el período de tiempo que corresponda y, en los casos de transmisión
de los referidos valores, las plusvalías obtenidas.
La prorrata
de deducción resultante de la aplicación de los criterios
anteriores se redondeará en la unidad superior.
Tres. Para
la determinación del porcentaje de deducción no se computaran
en ninguno de los términos de la relación:
1º.
Las operaciones realizadas desde establecimientos permanentes situados
fuera del territorio de aplicación del Impuesto, cuando los costes
relativos a dichas operaciones no sean soportados por establecimientos
permanentes situados dentro del mencionado territorio.
2º.
Las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan gravado
directamente las operaciones a que se refiere el apartado anterior.
3º.
El importe de las entregas y exportaciones de los bienes de inversión
que el sujeto pasivo haya utilizado en su actividad empresarial o profesional.
4º.
El importe de las operaciones inmobiliarias o financieras que no constituyan
actividad empresarial o profesional habitual del sujeto pasivo.
En todo
caso se reputará actividad empresarial o profesional habitual del
sujeto pasivo la de arrendamiento.
Tendrán
la consideración de operaciones financieras a estos efectos las
descritas en el artículo 20, apartado uno, número 18º
de esta Ley, incluidas las que no gocen de exención.
5º.
Las operaciones no sujetas al Impuesto según lo dispuesto en el
artículo 7 de esta Ley.
6º.
Las operaciones a que se refiere el artículo 9, número 1º,
letra d) de esta Ley.
Cuatro.
A los efectos del cálculo de la prorrata, se entenderá por
importe total de las operaciones la suma de las contraprestaciones correspondientes
a las mismas, determinadas según lo establecido en los artículos
78 y 79 de esta Ley, incluso respecto de las operaciones exentas o no
sujetas al Impuesto.
A efectos
de lo dispuesto en el párrafo anterior, en aquellas operaciones
en las que la contraprestación fuese inferior a la base imponible
del Impuesto sobre el Valor Añadido deberá computarse el
importe de ésta última en lugar de aquélla.
Tratándose
de entregas con destino a otros Estados miembros o de exportaciones definitivas,
en defecto de contraprestación se tomará como importe de
la operación el valor de mercado en el interior del territorio
de aplicación del Impuesto de los productos entregados o exportados.
Cinco. En
las ejecuciones de obras y prestaciones de servicios realizadas fuera
del territorio de aplicación del Impuesto se tomará como
importe de la operación el resultante de multiplicar la total contraprestación
por el coeficiente obtenido de dividir la parte de coste soportada en
territorio de aplicación del Impuesto por el coste total de la
operación.
A efectos
de lo dispuesto en el párrafo anterior, no se computarán
los gastos de personal dependiente de la empresa.
Seis. Para
efectuar la imputación temporal serán de aplicación,
respecto de la totalidad de operaciones incluidas en los apartados anteriores,
las normas sobre el devengo del Impuesto establecidas en el Título
IV de esta Ley.
No obstante,
las exportaciones exentas del Impuesto en virtud de lo establecido en
el artículo 21 de esta Ley y las demás exportaciones definitivas
de bienes se entenderán realizadas, a estos efectos, en el momento
en que sea admitida por la Aduana la correspondiente solicitud de salida.
Artículo
105. Procedimiento de la prorrata general.
Uno. Salvo
lo dispuesto en los apartados dos y tres de este artículo, el porcentaje
de deducción provisionalmente aplicable cada año natural
será el fijado como definitivo para el año precedente.
Dos. Podrá
solicitarse la aplicación de un porcentaje provisional distinto
del establecido en el apartado anterior cuando se produzcan circunstancias
susceptibles de alterarlo significativamente.
Tres. En
los supuestos de inicio de actividades empresariales o profesionales,
y en los de inicio de actividades que vayan a constituir un sector diferenciado
respecto de las que se viniesen desarrollando con anterioridad, el porcentaje
provisional de deducción aplicable durante el año en que
se comience la realización de las entregas de bienes y prestaciones
de servicios correspondientes a la actividad de que se trate será
el que se hubiese determinado según lo previsto en el apartado
dos del artículo 111 de esta Ley.
En los casos
en que no se hubiese determinado un porcentaje provisional de deducción
según lo dispuesto en el apartado dos del artículo 111 de
esta Ley, el porcentaje provisional a que se refiere el párrafo
anterior se fijará de forma análoga a lo previsto en dicho
precepto.
Cuatro.
En la última declaración-liquidación del Impuesto
correspondiente a cada año natural el sujeto pasivo calculará
la prorrata de deducción definitiva en función de las operaciones
realizadas en dicho año natural y practicará la consiguiente
regularización de las deducciones provisionales.
Cinco. En
los supuestos de interrupción durante uno o más años
naturales de la actividad empresarial o profesional o, en su caso, de
un sector diferenciado de la misma, el porcentaje de deducción
definitivamente aplicable durante cada uno de los mencionados años
será el que globalmente corresponda al conjunto de los tres últimos
años naturales en que se hubiesen realizado operaciones.
Seis. El
porcentaje de deducción, determinado con arreglo a lo dispuesto
en los apartados anteriores de este artículo, se aplicará
a la suma de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo durante el año
natural correspondiente, excluidas las que no sean deducibles en virtud
de lo establecido en los artículos 95 y 96 de esta Ley.
Artículo
106. La prorrata especial.
Uno. El
ejercicio del derecho a deducir en la prorrata especial se ajustará
a las siguientes reglas:
1ª.
Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación
de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización
de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán
deducirse íntegramente.
2ª.
Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación
de bienes o servicios utilizados exclusivamente en la realización
de operaciones que no originen el derecho a deducir no podrán ser
objeto de deducción.
3ª.
Las cuotas impositivas soportadas en la adquisición o importación
de bienes o servicios utilizados sólo en parte en la realización
de operaciones que originen el derecho a la deducción podrán
ser deducidas en la proporción resultante de aplicar al importe
global de las mismas el porcentaje a que se refiere el artículo
104, apartados Dos y siguientes.
La aplicación
de dicho porcentaje se ajustará a las normas de procedimiento establecidas
en el artículo 105 de esta Ley.
Dos. En
ningún caso podrán ser objeto de deducción las cuotas
no deducibles en virtud de lo dispuesto en los artículos 95 y 96
de esta Ley”.
3.- Lo que
comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el
apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
General Tributaria.
|
